Technické zhodnocení majetku

Technické zhodnocení majetku

Ing. Zdeněk Morávek

 NahoruPojem

Vymezení technického zhodnocení je pro účely účetních předpisů přímo obsaženo v § 55 odst. 4 vyhlášky č. 410/2009 Sb. s tím, že technickým zhodnocením se rozumějí zásahy do dlouhodobého nehmotného majetku nebo dlouhodobého hmotného majetku uvedeného do užívání, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů, nebo rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku, včetně nástaveb, přístaveb a stavebních úprav, pokud vynaložené náklady dosáhnou ocenění stanoveného pro vykazování jednotlivého dlouhodobého majetku podle § 11 odst. 2 nebo § 14 odst. 9 vyhlášky č. 410/2009 Sb. Náklady vynaloženými na technické zhodnocení se rozumí souhrn nákladů na dokončený zásah do jednotlivého dlouhodobého majetku. Z této úpravy vyplývá, že se posuzuje jednotlivý dokončený zásah na jednotlivém majetku. Lze tak konstatovat, že technické zhodnocení dlouhodobého majetku má tyto definiční znaky:

• musí být provedeno na dlouhodobém majetku, který je uveden do užívání, je tedy dokončen a zařazen,

• jedná se o zásahy do tohoto majetku, které mají definované následky, jimiž jsou změna účelu nebo technických parametrů (rekonstrukce), rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti (modernizace), nástavba, přístavba nebo stavební úprava,

• náklady vynaložené na tyto zásahy musejí dosáhnout stanoveného ocenění, tedy u dlouhodobého nehmotného majetku je to 60 000 Kč a u dlouhodobého hmotného majetku 40 000 Kč,

• tato hodnota je vztažena na jednotlivý dokončený zásah na jednotlivém dlouhodobém majetku.

 NahoruTechnické zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku

I přesto, že je technické zhodnocení z účetního hlediska upraveno samostatně, vychází se v zásadě z § 33 ZDP. Zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů, představují rekonstrukci z pohledu § 33 odst. 2 ZDP; zásahy do majetku, které mají za následek rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku, zase představují modernizaci ve smyslu § 33 odst. 3 ZDP. Nástavby, přístavby a stavební úpravy jsou přímo uvedeny v § 33 odst. 1 ZDP.

Nástavby, přístavby a stavební úpravy jsou vymezeny stavebními předpisy, vymezení těchto pojmů je obsaženo v § 2 odst. 5 zákona č. 183/2006 Sb. Jedná se o změny dokončené stavby, přičemž:

• nástavbou se stavba zvyšuje,

• přístavbou se stavba půdorysně rozšiřuje a tato přístavba je vzájemně provozně propojena s dosavadní stavbou,

• stavební úpravou je změna stavby, při které se zachovává vnější půdorysné i výškové ohraničení stavby; za stavební úpravu se považuje též zateplení pláště stavby.

Co lze považovat za stavební úpravu?

Je zřejmé, že zejména se stavebními úpravami budou v praxi problémy ve smyslu stanovení, co lze za stavební úpravu považovat a co nikoliv. Podle ustálené judikatury správních soudů je posouzení oprav či technického zhodnocení závislé na konfrontaci původního stavu takového majetku s jeho stavem po provedeném zásahu.

Pokud šlo o takové stavební práce, jež měly za účel uvést nemovitou věc do původního stavu, lze je považovat za opravu majetku. Pokud však takovými zásahy do majetku došlo k zásadní změně jeho technických parametrů či změně jeho účelu, pak je nutné takové stavební práce kvalifikovat jako technické zhodnocení

(např. rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ČR sp. zn. 5 Afs 44/2008-57, ze dne 12. 2. 2009 nebo sp. zn. 5 Afs 106/2008-47, ze dne 14. 9. 2009). "Nejvyšší správní soud v této souvislosti již opakovaně judikoval, že rekonstrukce a modernizace jakožto možné výsledky vynaložení výdajů, jež jsou technickým zhodnocením, jsou definovány v § 33 odst. 2 a 3 ZDP pomocí povahy výsledné změny oproti původnímu stavu majetku, a proto není možné rozhodnout, že určitý výdaj byl vynaložen na rekonstrukci či modernizaci hmotného majetku, aniž by byl řádně zjištěn původní stav tohoto majetku a následně porovnán s jeho stavem po provedeném zásahu – viz rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 3. 2008, č. j. 1 Afs 37/2008-79; ze dne 8. 11. 2007, č. j. 9 Afs 50/2007-59; a ze dne 12. 2. 2009, č. j. 5 Afs 44/2008-57, všechny dostupné na www.nssoud.cz. Bylo tedy v zájmu stěžovatele, pokud hodlal náklady vynaložené na stavební práce zahrnout přímo do daňových výdajů, aby stav před provedením stavebních prací a stav bezprostředně po těchto pracích podrobně zdokumentoval, aby měl možnost tuto dokumentaci posléze předložit v daňovém řízení správci daně a splnit tak svou povinnost prokázat skutečnosti, které uvedl v daňovém přiznání."

Rekonstrukce a modernizace

Rekonstrukce a modernizace jsou vymezeny přímo § 33 ZDP.

Rekonstrukcí se rozumějí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Modernizací se rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku.

Stejným způsobem je to vymezeno i ve vyhlášce č. 410/2009 Sb., v níž je uvedeno, že za technické zhodnocení se považují zásahy, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů, nebo rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku.

U rekonstrukcí je výkladovým problémem změna technických parametrů, protože za ni by bylo možné při volném výkladu považovat prakticky cokoliv, včetně nepodstatných parametrů, jako jsou barva či hmotnost. Správci daně ale zpravidla respektují nepsané pravidlo, že za technický parametr v tomto smyslu je považován pouze určující znak, který je pro daný majetek typický a významný.

Z judikatury NSS (např. sp. zn. 2 Afs 53/2008-48 nebo 8 Afs 4/2012-39) vyplývá, že změnu technických parametrů je třeba posoudit ve vztahu k celku, nemusí však dojít ke změně technických parametrů u 100 % daného majetku. V jednom z posuzovaných případů bylo rozhodnuto, že změna technických parametrů u 73 % potrubí v předmětné věci představuje dostatečně závažný zásah do majetku, který vedl k jeho technickému zhodnocení.

Z téže judikatury plyne, že pokud při stavebních pracích došlo ke změně technických parametrů, jedná se v zásadě o technické zhodnocení. Výjimkou budou zejména případy, kdy změnu technických parametrů nutně přináší technický pokrok. Je zřejmé, že např. izolace budovy vyměněná po několika desítkách let bude mít lepší technické parametry (např. vyšší tepelný odpor při stejné tloušťce) než izolace původní, tato změna je však přisuzována přirozenému technickému pokroku a sama o sobě neznamená technické zhodnocení namísto opravy. Pokud tedy daňový subjekt nahradí původní materiál prokazatelně nejbližším materiálem na trhu (např. proto, že původní materiál se již nevyrábí), nebude mít taková náhrada sama o sobě za následek technické zhodnocení ve smyslu § 33 odst. 2 ZDP. Celou situaci je zpravidla nutné posuzovat v kontextu celkové prováděné úpravy a nepostačí posuzovat změny vyvolané technickým pokrokem izolovaně.

Jakmile však majetek získá nějakou novou vlastnost, kterou do té doby neměl, mělo by se jednat o změnu technických parametrů, tedy o rekonstrukci majetku. Vyplývá to např. z rozsudku NSS ČR sp. zn. 1 Afs 29/2006-87, ze dne 28. 2. 2007, který řešil problematiku sanace vlhkého zdiva jako technického zhodnocení budovy: "Naopak lze se domnívat, že v daném případě došlo k rekonstrukci, neboť byly změněny technické parametry budovy právě zabudováním elektrod do zdiva. Budova tak nabyla novou vlastnost, kterou do té doby neměla, tj. schopnost zabraňovat vzlínání vody ve zdivu."

V případě modernizace jako rozšíření vybavenosti či použitelnosti majetku je vhodné odkázat zejména na § 505 a násl. NOZ, který vymezuje, co je součástí věci a co je příslušenstvím věci. Součástí věci je vše, co k ní podle její povahy náleží a co nemůže být od věci odděleno, aniž se tím věc znehodnotí. Důležité je, že součástí pozemku je prostor nad povrchem i pod povrchem stavby zřízené na pozemku a jiná zařízení s výjimkou staveb dočasných, včetně toho, co je zapuštěno v pozemku nebo upevněno ve zdech. Inženýrské sítě, zejména vodovody, kanalizace nebo energetické či jiná vedení nejsou součástí pozemku. Má se za to, že součástí inženýrských sítí jsou i stavby a technická zařízení, která s nimi provozně souvisejí.

Příslušenstvím věci je vedlejší věc vlastníka u věci hlavní, je-li účelem vedlejší věci, aby se jí trvale užívalo společně s hlavní věcí v rámci jejich hospodářského určení. Byla-li vedlejší věc od hlavní věci přechodně odloučena, nepřestává být příslušenstvím. Jsou-li pochybnosti, zda je něco příslušenstvím věci, posoudí se případ podle zvyklostí.

Pokud je stavba součástí pozemku, jsou vedlejší věci vlastníka u stavby příslušenstvím pozemku, jestliže je jejich účelem, aby se jich se stavbou nebo pozemkem v rámci jejich hospodářského účelu trvale užívalo.

 NahoruTechnické zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku

Z účetního hlediska se na technické zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku uplatní stejná definice, jako je tomu při technickém zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku, ovšem samozřejmě s výhradou, že nepřicházejí v úvahu nástavby, přístavby a stavební úpravy.

Je zřejmé, že u nehmotného majetku technické zhodnocení tak časté nebude, ale z uvedeného vymezení by mělo být zřejmé, o které případy se jedná. V praxi bude nejčastěji řešena problematika softwaru a programového vybavení, kdy se obecně vykládá a v praxi akceptuje, že výdaje charakteru update, tj. údržba a servis programu, promítnutí legislativních změn, se považují za běžné provozní výdaje bez promítnutí do ocenění tohoto majetku, ale výdaje charakteru upgrade, tj. rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti tohoto majetku, např. nové funkce, nové tiskové sestavy, nové vlastnosti, zvýšení přístupů do softwaru atd., představují výdaje charakteru technického zhodnocení, které se do ocenění majetku promítnout může, a to v závislosti na výši těchto výdajů či nákladů.

 NahoruÚčtování o technickém zhodnocení majetku

Jak již bylo uvedeno, z vyhlášky č. 410/2009 Sb. vyplývá vymezení technického zhodnocení pro účely účetních předpisů s tím, že se jím rozumějí zásahy do dlouhodobého nehmotného majetku nebo dlouhodobého hmotného majetku uvedeného do užívání, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů, nebo rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku, včetně nástaveb, přístaveb a stavebních úprav, pokud vynaložené náklady dosáhnou ocenění stanoveného pro vykazování jednotlivého dlouhodobého majetku podle § 11 odst. 2 nebo § 14 odst. 9 vyhlášky č. 410/2009 Sb.

Technicky zhodnotit lze pouze majetek, který je již uveden do užívání, pokud by zásahy do majetku charakteru technického zhodnocení byly provedeny ještě před uvedením do užívání, potom by náklady vynaložené na tyto zásahy byly součástí ocenění tohoto majetku.

Naprosto zásadní je potom úprava, která stanoví, že náklady vynaloženými na technické zhodnocení se rozumí souhrn nákladů na dokončený zásah do jednotlivého dlouhodobého majetku. Znamená to tedy, že jednotlivé dokončené zásahy provedené na tomtéž dlouhodobém majetku v témže účetním období se nesčítají.

Novelou vyhlášky byly od roku 2016 zrušeny položky rozvahy "A.I.8. Uspořádací účet technického zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku" a "A.II.9. Uspořádací účet technického zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku". Z § 11 odst. 7 a § 14 odst. 11 vyhlášky č. 410/2009 Sb. vyplývá, že při účtování nákladů vynaložených na technické zhodnocení mohou nastat tři varianty:

• pokud jsou splněny všechny podmínky vymezené pro technické zhodnocení, uvede účetní jednotka technické zhodnocení v příslušné položce majetku,

• pokud všechny podmínky splněny nejsou, uvede účetní jednotka výši tohoto plnění v příslušné položce nákladů,

• pokud je zde předpoklad splnění těchto podmínek v následujících účetních obdobích, uvede účetní jednotka technické zhodnocení v položce nedokončeného dlouhodobého majetku.

PříkladPodle smlouvy o dílo uskuteční příspěvková organizace dodavatelsky stavební úpravu budovy

v předpokládané pořizovací hodnotě 429 000 Kč. Stavební úprava bude realizována v období od 1. 11. 2022 do 31. 3. 2023 s tím, že dílčí fakturace budou prováděny podle stavebního deníku k 31. 12. 2022 a 31. 1. 2023. Ke dni 31. 12. 2022 byla fakturována částka podle provedených prací ve výši 39 000 Kč.

Konkrétní postup účtování je potom uveden v Českém účetním standardu č. 710 – Dlouhodobý nehmotný majetek a dlouhodobý hmotný majetek, konkrétně v bodech 5.2 a 6.2. Z této úpravy potom vyplývá následující postup účtování, který se v zásadě shoduje s postupem, jejž lze odvodit z vyhlášky č. 410/2009 Sb., jak je uvedeno výše:

• pokud se jedná o plnění charakteru technického zhodnocení, které nedosahuje příslušného ocenění, ale podmínky pro technické zhodnocení mohou být následně splněny, je o těchto plněních v průběhu běžného účetního období účtováno na stranu MD účtu 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek se souvztažným zápisem na stranu D příslušného syntetického účtu účtové třídy 3, účtové skupiny 45, nebo účtu 261 – Pokladna, nebo účtu 506 – Aktivace dlouhodobého majetku v případě technického zhodnocení vytvářeného vlastní činností,

• pokud se následně ukáže, že podmínky pro technické zhodnocení v běžném účetním období nebyly splněny, a není zde předpoklad splnění ani v některém z následujících účetních období, účtuje účetní jednotka o úhrnu těchto plnění na stranu MD příslušného syntetického účtu nákladů se souvztažným zápisem na stranu D účtu 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek. Pokud účetní jednotka účtovala o plněních v souvislosti s technickým zhodnocením dlouhodobého hmotného majetku prostřednictvím účtu 506 – Aktivace dlouhodobého majetku, je příslušným syntetickým účtem nákladů podle věty první účet 506 – Aktivace dlouhodobého majetku,

• pokud je však předpoklad splnění podmínek technického zhodnocení v některém z následujících účetních období, účtuje účetní jednotka do okamžiku uvedení tohoto technického zhodnocení do stavu způsobilého k užívání o každém následném jednotlivém plnění v souvislosti s tímto technickým zhodnocením na stranu MD účtu 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek se souvztažným zápisem na stranu D příslušného syntetického účtu účtové třídy 3, účtové skupiny 45, nebo účtu 261 – Pokladna, nebo účtu 506 – Aktivace dlouhodobého majetku v případě technického zhodnocení vytvářeného vlastní činností,

• pokud se jedná o plnění charakteru technického zhodnocení, které dosahuje příslušné výše ocenění, jsou tato plnění v průběhu běžného účetního období účtována na stranu MD účtu 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek se souvztažným zápisem na stranu D příslušného syntetického účtu účtové třídy 3, účtové skupiny 45, nebo účtu 261 – Pokladna, nebo účtu 506 – Aktivace dlouhodobého majetku v případě technického zhodnocení vytvářeného vlastní činností,

• pokud se jedná o plnění charakteru technického zhodnocení, které nedosahuje příslušného ocenění a podmínky pro technické zhodnocení ani splněny nebudou nebo nemohou být, jsou tato plnění v průběhu běžného účetního období účtována na stranu MD příslušného syntetického účtu nákladů se souvztažným zápisem na stranu D příslušného syntetického účtu účtové třídy 3, účtové skupiny 45, nebo účtu 261 – Pokladna,

• k okamžiku uvedení technického zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku do stavu způsobilého k užívání účetní jednotka účtuje na stranu MD příslušného syntetického účtu účtové skupiny 02 nebo účtu 036 – Dlouhodobý hmotný majetek určený k prodeji se souvztažným zápisem na stranu D účtu 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek.

Lze konstatovat, že obdobně bude účtováno také o technickém zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku, a to samozřejmě na účty odpovídající dlouhodobému nehmotnému majetku (041, 035, účtová skupina 01).

Co se týká účtování nákladů, které nesplňují podmínky technického zhodnocení, vyplývá z ČÚS č. 710, že by mělo být účtováno na stranu MD příslušného syntetického účtu nákladů. Z toho by spíše vyplývalo, že se bude účtovat podle charakteru jednotlivých nákladů na účty 501, 502, 518, 538 atd., ale takovýto postup by podle našeho názoru mohl přinášet komplikace zejména z důvodu obtížného sledování vynaložených nákladů.

Dalším významným argumentem pro použití účtu 549 je skutečnost, že příslušná ustanovení tohoto ČÚS hovoří o proúčtování úhrnu těchto nákladů, což by mělo vést k tomu, že tyto náklady budou proúčtovány najednou, souhrnně na jeden nákladový účet, nikoliv na jednotlivé nákladové účty podle charakteru těchto nákladů. A v neposlední řadě se lze s tímto přístupem setkat rovněž v odborné literatuře, a to i v dokumentech MF ČR.

Z výše uvedeného výkladu je tedy zřejmé, že jednotlivé zásahy různé povahy do jednotlivého dlouhodobého majetku se vzájemně nesčítají a technické zhodnocení není nezbytně omezeno účetním obdobím.

Z pohledu daně z příjmů je nutné řídit se v případě technického zhodnocení hmotného majetku zmiňovaným § 33 ZDP.

Upozornění

Problematika nehmotného majetku včetně jeho technického zhodnocení byla ze ZDP vypuštěna, a to od roku 2021.

Technickým zhodnocením hmotného majetku se pro účely ZDP rozumějí vždy výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu 80 000 Kč. Důležité tedy je, že se posuzují:

• výdaje u jednotlivého majetku, nesčítají se tedy výdaje u různého majetku téhož poplatníka,

• úhrn těchto výdajů na tomto jednotlivém majetku, neposuzují se tedy jednotlivé výdaje charakteru technického zhodnocení samostatně.

Z daňového hlediska potom platí, že pokud není překročena částka 80 000 Kč, o technické zhodnocení se nejedná, a výdaje (náklady) na dokončenou nástavbu, přístavbu a stavební úpravu, rekonstrukci a modernizaci jednotlivého majetku, které nejsou technickým zhodnocením podle § 33 ZDP, je možné uplatnit jako daňový náklad v souladu s § 24 odst. 2 písm. zb) ZDP. Ovšem k tomu je nutné doplnit, že § 33 odst. 1 ZDP současně dává poplatníkovi možnost, aby se rozhodl, že i výdaje nepřesahující stanovený limit bude považovat za technické zhodnocení a postup podle § 24 odst. 2 písm. zb) ZDP neuplatní.

Pokud se ale o technické zhodnocení jedná, ať už povinně z titulu splnění podmínek nebo proto, že se tak poplatník rozhodne, pak se o jeho hodnotu zvýší vstupní cena (při rovnoměrném způsobu odpisování) nebo zůstatková cena (při zrychleném způsobu odpisování) a hodnota technického zhodnocení tak bude do daňových nákladů promítnuta formou daňových odpisů, nikoliv jednorázově. Ke zvýšení ocenění majetku dochází ve zdaňovacím období, kdy je technické zhodnocení dokončeno a uvedeno do stavu způsobilého obvyklého užívání.

Upozornění

Z daňového hlediska i z hlediska správného zaúčtování bývá často problém s rozlišením technického zhodnocení na straně jedné a opravy a údržby na straně druhé. Oprava a údržba představují přímý daňový a účetní náklad v tom období, kdy byl vynaložen, z pohledu poplatníka se tedy jedná o výhodnější variantu, a proto v praxi bývá obvyklé, že poplatník má tendenci posuzovat výdaje jako opravu, ale správce daně naopak jako technické zhodnocení.

Obdobné problémy potom vznikají také v účetnictví, opravy a údržba jsou účetními náklady, které ovlivňují výsledek hospodaření přímo v účetním období, kdy byly realizovány, technické zhodnocení se do nákladů a tím do výsledku hospodaření promítne až prostřednictvím účetních odpisů, tedy postupně.

A obdobně je tomu také z pohledu financování, kdy oprava je neinvestiční výdaj, ale technické zhodnocení výdaj investiční, který je nutné hradit zpravidla z fondu investic příspěvkové organizace.

Oprava a údržba nejsou daňovými předpisy přímo definovány či vymezeny. Co se rozumí opravou, je vymezeno v § 55 odst. 2 písm. a) vyhlášky č. 410/2009 Sb., opravou se odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Judikatura k tomuto blíže uvádí (NSS, sp. zn. 1 Afs 29/2006-87, ze dne 28. 2. 2007), že opravou může být pouze použití jiných než původních materiálů, součástí či technologií, z čehož lze dovodit, že opravovat lze pouze něco, co již bylo v opravované věci přítomno, resp. že pojem oprava má nejblíže pojmu výměna. "Systém mírné elektroosmózy nebyl v předmětném vlhkém zdivu dříve zabudován, tudíž jeho vestavbu nelze vnímat jako opravu, ale jako technické zhodnocení; obdobně by zřejmě bylo nutné vnímat i jiné zásahy proti vlhkosti, které by do zdiva vnášely nové prvky (např. horizontální oddělení zdiva od země izolační vrstvou)."

A jak je dále uvedeno např. v rozhodnutí NSS sp. zn. 8 Afs 4/2012-39, ze dne 27. 4. 2012, oproti technickému zhodnocení, které přináší významnější kvalitativní a kvantitativní změny stávajícího majetku, bývá oprava pouze reprodukcí dřívějších užitných hodnot nebo drobnějším zhodnocením. Potřeba dosažení časového souladu mezi zdanitelnými příjmy a daňově účinnými náklady po dobu více zdaňovacích období proto nenastává a výdaje za opravy je možné jednorázově odečíst pro zjištění základu daně podle § 24 ZDP. Samotný pojem "oprava" není v zákoně o daních z příjmů ani v žádném jiném daňovém zákoně definován. NSS již ve své dřívější judikatuře dospěl k závěru, že za této situace je namístě vycházet pro daňové účely z definice pojmu "oprava" podle účetních předpisů (viz např. rozsudek ze dne 7. 5. 2008, čj. 9 Afs 141/2007-83).

Údržbou se rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení a předchází poruchám a odstraňují se drobnější závady. Udržovací práce byly blíže vymezeny v § 86 odst. 1 zákona č. 50/1976 Sb. (již zrušený stavební zákon), a to jako udržování stavby v dobrém stavebním stavu tak, aby nevznikalo nebezpečí požárních nebo hygienických závad, aby nedocházelo k jejímu znehodnocení nebo k ohrožení jejího vzhledu a aby se co nejvíce prodloužila její uživatelnost (k těmto pojmům viz rozsudky NSS ze dne 28. 6. 2005, č. j. 8 As 3/2005-86 a ze dne 24. 6. 2009, č. j. 1 As 35/2009-69, oba dostupné na www.nssoud.cz). V současné době je údržba stavby vymezena ve stavebním zákoně jako práce, jimiž se zabezpečuje její dobrý stavební stav tak, aby nedocházelo ke znehodnocení stavby a co nejvíce se prodloužila její uživatelnost.

Je tedy zřejmé, že přesné oddělení těchto činností je poměrně obtížné, zejména je-li vymezení opravy účetními předpisy postaveno tak, že o opravu se jedná tehdy, když nejde o technické zhodnocení. Určitým vhodným vodítkem pak může být pokyn GFŘ D-59 a dále judikatura. Poplatník také může, v souladu s § 33a ZDP, požádat správce daně o vydání závazného posouzení skutečnosti, zda je zásah do majetku technickým zhodnocením, ovšem za správní poplatek ve výši 10 000 Kč.

Značná problematičnost rozlišení obou kategorií vyplývá jednoznačně i z judikatury, blíže k tomu např. Jeden z rozsudků NSS v této oblasti, 8 Afs 4/2012-39, ze dne 27. 4. 2012: "Z uvedeného je zřejmé, že odstranění částečného fyzického opotřebení nebo poškození nevede samo o sobě k závěru, že se jedná o opravu. O opravu se jedná pouze tehdy, pokud odstranění částečného fyzického opotřebení nebo poškození nevedlo k technickému zhodnocení. Technické zhodnocení lze tedy obecně vnímat jako ‚opravu vyšší kvality‚ (srov. rozsudky ze dne 28. 2. 2007, čj. 1 Afs 29/2006-87, či ze dne 11.12. 2008, čj. 8 Afs 15/2008-139). Nejvyšší správní soud proto nepřisvědčil námitce stěžovatele, že samotné fyzické opotřebení potrubí a jeho havarijní stav svědčily jednoznačně pro závěr o opravě a vylučovaly technické zhodnocení. Tento stav byl totiž důvodem, pro který žalobce přistoupil k předmětným pracím, ale sám o sobě nepředurčoval, zda bude odstraněn prostou opravou nebo kvalitativně odlišným technickým zhodnocením. Havarijní stav potrubí ostatně žalovaný ani krajský soud nezpochybnili, dospěli však k závěru, že tato skutečnost není rozhodná pro posouzení, zda se v daném případě jednalo o opravu či technické zhodnocení. Z téhož důvodu ani důkazy o řadě dílčích oprav doložené v řízení před krajským soudem nemohly samy o sobě prokázat, že nedošlo k technickému zhodnocení.

Povinnost prokázat oprávněnost zahrnutí vynaložených výdajů pod § 24 ZDP leží na daňovém subjektu. Tento závěr platí tím spíše, že hranice mezi tím, co je ‚pouhou‚ opravou, a tím, co je již technickým zhodnocením, může být někdy nezřetelná. V každém jednotlivém případě je proto nutno tuto…