Opravné položky

Opravné položky

Jaroslava Svobodová

 NahoruPojem

Z § 25 odst. 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZoÚ"), vyplývá, že účetní jednotky při oceňování ke konci rozvahového dne zahrnují jen zisky, které byly k rozvahovému dni dosaženy, a berou v úvahu všechna předvídatelná rizika a možné ztráty, které se týkají majetku a závazků, a jsou jim známy do okamžiku sestavení účetní závěrky, jakož i všechna snížení hodnoty bez ohledu na to, zda je výsledkem hospodaření účetního období zisk nebo ztráta.

Z § 26 ZoÚ vyplývá tzv. princip opatrnosti, tj. účetní metody:

• opravné položky,

• rezervy a

• odpisy majetku.

Opravné položky vyjadřují přechodné snížení hodnoty majetku. Pokud se při inventarizaci zásob zjistí, že jejich prodejní cena snížená o náklady spojené s prodejem je nižší než cena použitá pro jejich ocenění v účetnictví, ocení se zásoby v účetnictví a v účetní závěrce touto nižší cenou.

Ustanovení o oceňování podle § 25 odst. 3 ZoÚ vyjadřují rezervy, opravné položky a odpisy majetku. Rezervy jsou určeny k pokrytí závazků nebo nákladů, jejichž povaha je jasně definována a u nichž je k rozvahovému dni buď pravděpodobné, že nastanou, nebo jisté, že nastanou, ale není jistá jejich výše nebo okamžik jejich vzniku. Rezervami se dále rozumějí technické rezervy nebo jiné rezervy podle zvláštních právních předpisů. Opravnými položkami se vyjadřuje přechodné snížení hodnoty majetku; odpisy majetku vyjadřují trvalé snížení jeho hodnoty.

Účetní jednotky, které nejsou založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, uplatňují § 26 odst. 1 až 3 ZoÚ v souladu s účetními metodami.

 NahoruOpravné položky k pohledávkám

Ustanovení § 23 vyhlášky č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky vymezuje, ke kterým položkám pohledávek se opravné položky netvoří.

Opravné položky se netvoří k položkám pohledávek "A.IV.3. Dlouhodobé poskytnuté zálohy", "A.IV.6. Dlouhodobé poskytnuté zálohy na transfery", "A.IV.7. Dlouhodobé zprostředkování transferů", "B.II.3. Pohledávky za eskontované cenné papíry", "B.II.4. Krátkodobé poskytnuté zálohy", "B.II.8. Pohledávky z přerozdělovaných daní", "B.II.9. Pohledávky za zaměstnanci", "B.II.10. Sociální zabezpečení", "B.II.11. Zdravotní pojištění", "B.II.12. Důchodové spoření", "B.II.13. Daň z příjmů", "B.II.14. Ostatní daně, poplatky a jiná obdobná peněžitá plnění", "B.II.15. Daň z přidané hodnoty", "B.II.16. Pohledávky za osobami mimo vybrané vládní instituce", "B.II.17. Pohledávky za vybranými ústředními vládními institucemi", "B.II.18. Pohledávky za vybranými místními vládními institucemi", "B.II.20. Zúčtování z přerozdělování daní", "B.II.21. Pohledávky z exekuce a ostatního nakládání s cizím majetkem", "B.II.22. Ostatní pohledávky ze správy daní", "B.II.24. Pevné termínové operace a opce", "B.II.25. Pohledávky z neukončených finančních operací", "B.II.26. Pohledávky z finančního zajištění", "B.II.27. Pohledávky z vydaných dluhopisů", "B.II.28. Krátkodobé poskytnuté zálohy na transfery", "B.II.29. Krátkodobé zprostředkování transferů", "B.II.30. Náklady příštích období", "B.II.31. Příjmy příštích období" a "B.II.32. Dohadné účty aktivní".

Opravné položky k pohledávkám se uvádějí v rozvaze ve sloupci "Korekce" u příslušné položky pohledávek.

Opravné položky k pohledávkám vytvářejí některé vybrané účetní jednotky v souladu s § 65 odst. 6 vyhlášky č. 410/2009 Sb., ze kterého vyplývá:

• V případě pohledávek se považuje za významnou a tvoří se opravná položka ve výši 10 % za každých ukončených devadesát dnů po splatnosti dané pohledávky.

• Opravné položky vyjadřují významné přechodné snížení hodnoty majetku.

Opravné položky k ostatnímu majetku vytvářejí některé vybrané účetní jednotky v souladu s § 65 odst. 2 vyhlášky č. 410/2009 Sb., ze kterého vyplývá:

• Dojde-li k významnému přechodnému snížení hodnoty majetku účetní jednotky, účtuje se o tomto účetním případu bez zbytečného odkladu. Za významné se považuje více než 20% snížení hodnoty tohoto majetku.

• Opravné položky se nevytvářejí u drobného dlouhodobého majetku, u krátkodobého finančního majetku a u majetku, který se podle:

  1. § 27 ZoÚ oceňuje reálnou hodnotou nebo ekvivalencí (protihodnotou) a
  2. § 25 odst. 1 písm. k) ZoÚ oceňuje ve výši 1 Kč.

• Opravné položky lze vytvářet i v případech, kdy tak stanoví zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

Ustanovení § 36 odst. 1 ZoÚ uvádí, že pro dosažení souladu při používání účetních metod účetními jednotkami a pro zajištění vyšší míry srovnatelnosti účetních závěrek vydává ministerstvo financí České účetní standardy (dále jen "standardy"). Standardy stanoví zejména bližší popis účetních metod a postupů účtování. Vybrané účetní jednotky postupují podle standardů vždy.

Základní postupy účtování obsahuje Český účetní standard č. 706 – Opravné položky a vyřazení pohledávek.

Z uvedeného Českého účetního standardu vyplývají následující skutečnosti:

• Opravné položky se vykazují podle § 4 odst. 3 vyhlášky č. 410/2009 Sb. v rozvaze ve sloupci "Korekce".

• Opravné položky vyjadřují přechodné snížení hodnoty majetku podle § 26 odst. 3 ZoÚ za podmínek uvedených v § 13, § 16, § 18, § 21, § 23 a § 65 vyhlášky č. 410/2009 Sb.

• Přechodné snížení hodnoty majetku se zobrazuje v účetnictví účetní jednotky průběžně k okamžiku zjištění, nejpozději však k rozvahovému dni s vazbou na inventarizaci majetku.

• Opravné položky k odpisovanému dlouhodobému majetku se tvoří v případech zjištění, že hodnota tohoto majetku je významně nižší, než je jeho ocenění v účetnictví včetně oprávek, a toto významné snížení hodnoty majetku není trvalého charakteru.

• Opravné položky k neodpisovanému dlouhodobému majetku a k zásobám se tvoří v případech zjištění, že hodnota tohoto majetku je významně nižší, než je jeho ocenění v účetnictví, a toto významné snížení hodnoty majetku není trvalého charakteru.

Pokud účetní jednotka zjistí, že dočasné snížení hodnoty majetku je vyšší nebo nižší než již dříve vytvořená opravná položka, upraví výši opravné položky. Zvyšuje-li se tímto výše ocenění majetku v účetnictví, včetně případných oprávek, může účetní jednotka provést pouze snížení opravné položky tohoto majetku; opravná položka nemůže mít aktivní zůstatek. Opodstatněnost tvorby opravných položek a jejich výše účetní jednotka zjišťuje nejpozději k rozvahovému dni.

Při účtování o tvorbě, zvýšení, snížení či zrušení opravné položky k dlouhodobému majetku se nepřipouští kompenzace s oprávkami k tomuto majetku. Skutečnosti týkající se opravných položek k dlouhodobému majetku účtované podle bodů 4.1. a 4.2. jsou zohledňovány v odpisovém plánu.

V případě dlouhodobého majetku, jehož pořízení je zcela nebo částečně financováno z investičního transferu podle Českého účetního standardu č. 703 – Transfery, účetní jednotka, s výjimkou organizační složky státu, účtuje současně s okamžikem účtování:

• tvorbě nebo zvýšení opravné položky k tomuto majetku na stranu MÁ DÁTI účtu 403 – Transfery na pořízení dlouhodobého majetku se souvztažným zápisem na stranu DAL příslušného syntetického účtu účtové skupiny 67 – Výnosy z transferů, a to ve výši tvorby či zvýšení opravné položky násobené transferovým podílem podle Českého účetního standardu č. 708 – Odpisování dlouhodobého majetku a

• snížení nebo zrušení opravné položky k tomuto majetku na stranu MÁ DÁTI příslušného syntetického účtu účtové skupiny 67 – Výnosy z transferů se souvztažným zápisem na stranu DAL účtu 403 – Transfery na pořízení dlouhodobého majetku, a to ve výši snížení či zrušení opravné položky násobené transferovým podílem podle Českého účetního standardu č. 708 – Odpisování dlouhodobého majetku.

K okamžiku vyřazení majetku, ke kterému je vytvořena opravná položka, s výjimkou úbytku pohledávky z titulu bezúplatného pozbytí, účtuje účetní jednotka o zrušení této opravné položky podle bodu 4.2.

Postupem podle bodu 4.1. účtuje účetní…