Inventarizace

3.14.1

Inventarizace

Ing. Alena Kochová

 Nahoru1. Úvod

Inventarizace majetku, závazků, jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných na podrozvahových účtech je jedním ze základních procesů úzce spojených s účetní závěrkou všech účetních jednotek. Správné provedení inventarizace má přímý vliv na vykazované skutečnosti v rámci účetnictví, a na podání věrného a poctivého obrazu předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky. Kvalitně provedená inventarizace, spolu s výstupy z ní, slouží i jako zásadní podklad při prokazování skutečností v případě revizní činnosti, auditu či při daňové kontrole. K zajištění řádného průběhu inventarizace u vybraných účetních jednotek slouží jednak dodržování ustanovení prováděcí vyhlášky č. 270/2010 Sb., o inventarizaci majetku a závazků, ve znění pozdějších předpisů, ve vybraných účetních jednotkách (dále jen "VÚJ"), a jednak kvalitně zpracované vnitřní akty řízení, které řeší základní pravidla a podmínky celého procesu inventarizace a personální zajištění jejího provádění.

 Nahoru2. Činnosti v závěru účetního období u VÚJ

 Nahoru3. Inventarizace

3.1 Nástroj věcné správnosti

Základním nástrojem pro zajištění věcné správnosti účetních informací je inventarizace majetku, závazků, jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných na podrozvahových účtech. Povinnost jejího provádění je dána § 6 odst. 3 ZoÚ. Inventarizace, jako důležitý a nenahraditelný prvek kontroly a cenný nástroj k objevování chyb, je i předpokladem bezproblémové daňové kontroly, neboť správně provedená inventarizace je také základem správně vyčíslené daňové povinnosti. Logickým úkolem inventarizace je nepochybně také informace o ochraně majetku organizace.

Inventarizace a její vyhodnocení, zejména pak řádná inventarizace, jsou činnosti, které jsou významnou součástí účetních závěrečných prací, přičemž vlastní inventarizace je zahajována na jejich počátku a končí fakticky s posledním zápisem do účetních knih před sestavením účetní závěrky účetní jednotky. V případě neprovedení inventarizace je účetnictví účetní jednotky klasifikováno jako neprůkazné. Základní pravidla pro inventarizaci upravují § 29 a § 30 ZoÚ. Vzhledem k tomu, že pro vybrané účetní jednotky je účetním obdobím výhradně kalendářní rok, sestavují účetní závěrku a zjišťují skutečný stav majetku, závazků, jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných na podrozvahových účtech k rozvahovému dni, kterým je 31. prosinec běžného roku.

VÚJ při inventarizaci:

1. zjišťují skutečný stav veškerého majetku, závazků, jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných na podrozvahových účtech a ověřují, zda tento zjištěný stav odpovídá stavu majetku, závazků, jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných na podrozvahových účtech v účetnictví. Je tedy zřejmé, že rozhodující je skutečný stav, s tím souvisí také účtování o zúčtovatelných rozdílech;
2. zjišťují, zda s přihlédnutím k předvídatelným rizikům a možným ztrátám jsou majetek, závazky, jiná aktiva, jiná pasiva a skutečnosti účtované na podrozvahových účtech správně oceněny, případně zda je nutno provést úpravu výše ocenění, např. prostřednictvím opravných položek k majetku nebo přehodnocením odpisového plánu apod.
3. posuzují výši reálných hodnot, zbývající dobu užívání dlouhodobého majetku a zbytkovou hodnotu dlouhodobého majetku.

Obecná ustanovení zákona o účetnictví, ale ani prováděcí vyhláška o inventarizaci nedávají praktické návody na konkrétní provádění inventur, a tak je třeba v praxi přizpůsobit tuto činnost specifickým podmínkám konkrétní účetní jednotky. Samotná organizace a průběh inventarizace záleží pak na velikosti účetní jednotky, druhu její činnosti a rozsahu inventarizovaných položek.

3.2 Inventurní soupisy a úschova inventarizačních písemností

Podle § 8 odst. 4 ZoÚ je účetnictví účetní jednotky průkazné, jestliže všechny účetní záznamy tohoto účetnictví jsou průkazné a účetní jednotka provedla inventarizaci. Jak již bylo uvedeno výše, neprovedená inventarizace se rovná neprůkaznému účetnictví účetní jednotky se všemi možnými důsledky, např. v podobě možných pokut, popř. doměření daně podle pomůcek apod.

V souvislosti s inventarizací je vhodné připomenout, že účetními záznamy jsou ve smyslu § 4 odst. 11 ZoÚ mj. také inventurní soupisy vč. zjednodušeného, do nichž je nutné zaznamenat zjištěné skutečné stavy majetku, závazků, jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných na podrozvahových účtech v účetnictví, jinými slovy to znamená provést inventuru. Povinné náležitosti inventurních soupisů jsou definovány v § 30 odst. 7 ZoÚ.

Při průběžné inventarizaci (§ 29 odst. 2 ZoÚ) mohou být inventurní soupisy nahrazeny průkazným účetním záznamem o provedení fyzické inventury a o vyúčtování inventarizačních rozdílů. Je třeba zdůraznit, že i z těchto záznamů musí být zřejmé, jak a kdy inventarizace probíhala a jakým způsobem byly vyúčtovány všechny zjištěné zúčtovatelné rozdíly. Charakter a nejlépe i vzor pro takové účetní záznamy si určí účetní jednotka ve svém vnitřním aktu řízení, přičemž musí zajistit především srozumitelnost a průkaznost ve vztahu k prováděné inventarizaci.

VÚJ musí inventarizovat veškerý majetek a závazky, které vede v účetnictví, včetně skutečností, které se účtují na podrozvahových účtech. Zde je nutno připomenout, že pro VÚJ je podrozvaha stejně důležitá jako rozvaha. Ustanovení týkající se inventarizace majetku a závazků se použije také pro inventarizaci jiných aktiv a jiných pasiv. Pod jinými aktivy jsou obecně míněny náklady příštích období, příjmy příštích období, příp. dohadné položky aktivní, pod jinými pasivy výdaje příštích období, výnosy příštích období, příp. dohadné položky pasivní a rezervy. Předmětem inventarizace je však i jmění účetní jednotky a upravující položky, fondy účetní jednotky a dále výsledek hospodaření předcházejících účetních období.

Předmětem inventarizace není výsledek hospodaření běžného účetního období!

V neposlední řadě jsou stavy inventarizovaných položek zaznamenané v inventurních soupisech významným dokladem pro kontrolu ze strany kontrolních orgánů (NKÚ, správce daně, auditorů), pro případné právní spory, ale zejména pro ochranu majetku proti případným snahám o jeho zcizení a pro správné účtování v následujícím účetním období. Podle § 29 odst. 3 ZoÚ má v případě kontroly účetní jednotka povinnost prokázat provedení inventarizace po dobu pěti let po jejím provedení. Po tuto dobu je třeba uschovávat veškeré inventarizační písemnosti.

V § 30 odst. 3 ZoÚ je uvedeno, že při fyzické inventuře mohou účetní jednotky využívat také účetní záznamy prokazující existenci majetku. Těmi jsou zpravidla dokumenty prokazující nabytí majetku (kupní smlouva, faktura atd.). Dále z tohoto ustanovení vyplývá, že se může jednat také o doklady, které vznikají v průběhu inventarizace. Např. u majetku, který při inventarizaci užívá jiná osoba, se může jednat o odpovídající prohlášení osoby, která tento majetek užívá. Tuto oblast je vhodné přesně vymezit vnitřním předpisem, těžko si však lze představit, že by šlo o paušální přístup k fyzické inventuře. Ve standardní situaci lze takto postupovat např. u zapůjčeného majetku, i zde je však účelné majetek čas od času skutečně fyzicky zkontrolovat, posoudit jeho stav, přepočítat apod.

3.3 Plán inventur

VÚJ jsou povinny (§ 5 vyhlášky č. 270/2010 Sb.) sestavovat nejpozději do zahájení první inventury plán inventur. Tento dokument musí obsahovat minimálně:

• druhy plánovaných inventur,

• okamžiky zahájení a ukončení jednotlivých inventur a okamžiky, ke kterým se zjišťují skutečné stavy,

• vznik, zahájení a ukončení činnosti jednotlivých inventarizačních komisí,

• seznam druhů inventurních soupisů a informace o tom, v jakém rozsahu budou tyto soupisy sestavovány (účtové skupiny nebo inventarizační položky nebo seskupení inventarizačních položek),

• informace o stanovení "rozhodného dne" a zdůvodnění tohoto kroku včetně popisu činností, které se uskuteční v období mezi koncem rozvahového dne a dnem ukončení fyzické inventury prováděné k rozhodnému dni, s uvedením postupu při provádění rozdílové inventury,

• v případě, že jsou některé činnosti při inventarizaci prováděny jinými osobami (např. majetek uložený u jiné účetní jednotky nebo inventura prováděná na objednávku – dodavatelským způsobem), musí plán inventur obsahovat i popis zajištění koordinace při jednotlivých inventurách.

VÚJ může stanovit v plánu inventur nebo přímo vnitřním předpisem, že v rámci fyzické inventury dlouhodobého hmotného majetku bude provedena i dokladová inventura příslušných oprávek a případně opravných položek. Při dokladové inventuře příslušných oprávek a opravných položek jsou využity inventarizační evidence.

Vzhledem k tomu, že plánování konání zejména kontrolních inventur probíhá i během účetního období, je jasné, že plán inventur podléhá poměrně časté aktualizaci, na kterou nesmí VÚJ zapomenout. Konečnou verzi plánu inventur je pak nutné uložit spolu s účetní závěrkou příslušného účetního období, stejně tak jako účtový rozvrh, číselníky a další důležité dokumenty – účetní záznamy, související s účetní závěrkou a účetnictvím daného období.

3.4 Inventarizace a inventura

V praxi se pojmy inventarizace a inventura často zaměňují, což může vést k nepochopení a zbytečným zmatkům.

Tedy pro vysvětlení:

Inventurou se rozumí zjištění skutečného stavu majetku, závazků, jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných na podrozvahových účtech k určitému okamžiku a zaznamenání zjištěného stavu do inventurních soupisů.

Inventarizace zahrnuje mnohem širší soubor činností, a to:

1. vlastní provedení inventury,
2. porovnávání zjištěných skutečností se stavem vedeným v účetnictví,
3. zjištění úrovně ocenění inventovaných skutečností a posouzení, zda není nutno vytvořit rezervy, opravné položky a upravit odpisování majetku,
4. kontrolu způsobu uskladnění dlouhodobého majetku, zásob apod. a zajištění jejich ochrany,
5. vyčíslení a vyhodnocení zúčtovatelných rozdílů (mank, přebytků, evidenčních rozdílů) a jejich promítnutí do účetnictví a do knih analytického členění aktiv, pasiv a skutečností účtovaných v knize podrozvahových účtů.

Z uvedeného jasně vyplývá, že inventura je tedy pouze jednou částí inventarizace, byť částí výchozí a neopominutelnou, nikoliv však činností jedinou!

V praxi se bohužel často provádí inventarizace jen zcela formálně. Místo toho, aby se zjišťoval skutečný stav a ten se porovnával se stavem evidovaným v účetnictví (resp. v knihách analytického členění), považuje se velmi často tento evidovaný stav za stav skutečný, a to bez provedení inventury, a často i bez řádných inventurních soupisů. Ty často "nahradí" jakési počítačové sestavy evidenčního stavu, které se podepíší.

Na základě takovéhoto nesprávného postupu se pak často stává, že je např. veden majetek, který již neexistuje, nebo naopak používaný majetek evidován není, a to dokonce po mnoho let!

Proces inventarizace lze rozčlenit do pěti na sebe navazujících etap:

1. Zjištění skutečného stavu majetku a závazků fyzickou či dokladovou inventurou, popř. oběma.
2. Vyhotovení inventurních soupisů osvědčujících skutečný stav jednotlivých samostatně evidovaných složek majetku a závazků.
3. Porovnání zjištěných skutečných stavů se stavy podle účetnictví, zpravidla položkově vedených v knihách analytického členění (majetková evidence, skladová evidence, evidence dlužníků a věřitelů, pokladní kniha apod.), a vyčíslení zúčtovatelných rozdílů (mank, přebytků a evidenčních rozdílů).
4. Zhodnocení aktuálního stavu se zaměřením na zjištěné snížení hodnoty majetku a zvýšení závazků a vyjádření případných účetních korekcí v podobě opravných položek, jednorázově zvýšených odpisů, rezerv apod.
5. Vypořádání zúčtovatelných rozdílů provedením příslušných účetních zápisů do účetního období, za které se inventarizací ověřuje stav majetku, závazků, jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných na podrozvahových účtech, a to včetně provedení zápisů v knihách analytického členění.

3.5 Způsoby provádění inventur

Skutečné stavy majetku, závazků, jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných na podrozvahových účtech se zjišťují fyzickou, dokladovou nebo kombinovanou inventurou.

3.5.1 Fyzická inventura

Při fyzické inventuře zjišťujeme skutečný stav majetku běžnými způsoby, jako jsou počítání, měření, vážení apod. Z toho vyplývá, že je uplatnitelná především u majetku, u kterého je možné vizuálně zjistit jeho existenci. Zpravidla se jedná o aktiva hmotné povahy, která lze za tímto účelem skutečně fyzicky zjistit, zvážit, změřit, spočítat (u vybraných druhů zásob je možný i technický propočet, např. sypké materiály) apod. V žádném případě by však nemělo být při fyzické inventuře využíváno odhadu množství; takovéto zjištění skutečnosti by nemohlo být považováno za průkazné. Fyzická inventura bude prováděna zejména u skladovaných zásob, dlouhodobého hmotného majetku, listinných cenin a pokladní hotovosti v české i cizí měně.

Z praktického hlediska, přestože to právní předpisy v oblasti účetnictví nevyžadují, se doporučuje zavést zejména u dlouhodobého hmotného movitého majetku systém značení inventárních čísel formou čárových nebo QR kódů, samozřejmě s pomocí příslušné snímací techniky s propojením na systém evidence majetku. Kromě toho, že se významně urychlí celý proces inventarizace, je tento způsob inventarizace nutným předpokladem pro provádění inventarizace pouze v elektronické podobě. Je zřejmé, že při využívání tohoto způsobu značení a provádění inventarizace u dlouhodobého hmotného movitého majetku se musí nutně zcela odlišovat rovněž způsob provádění jednotlivých fází inventarizace, a to tak, aby i zde bylo dosaženo průkazného a správného výsledku inventarizace.

Fyzické inventuře podléhá i majetek VÚJ účtovaný na podrozvahových účtech. Jedná se zejména o:

1. hmotný majetek VÚJ, jehož pořizovací cena je pod hladinou významnosti buď stanovenou vyhláškou (§ 14 odst. 6 vyhlášky č. 410/2009 Sb., tj. 3 000 Kč), případně upravenou vnitřním předpisem VÚJ,
2. majetek cizí, tj. hmotný movitý majetek zapůjčený nebo pronajatý, se kterým dočasně hospodaří VÚJ.

VÚJ, které vlastní kulturní památky, sbírky muzejní povahy a archeologické nálezy nebo mají právo hospodařit s nimi, jsou při jejich inventarizaci povinny postupovat podle § 12 až § 14 vyhlášky č. 270/2010 Sb.

3.5.2 Dokladová inventura

Dokladovou inventurou se zjišťují skutečné stavy u závazků a majetku (aktiv), u kterého nelze vizuálně zjistit jeho existenci, a to včetně jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných v knize podrozvahových účtů. Jedná se zejména o provádění inventury:

1. pohledávek a závazků,
2. nehmotného majetku, jako jsou zejména různá práva (autorská, licenční atd.),
3. bankovních účtů,
4. cenných papírů vedených v nematerializované podobě,
5. přechodných účtů časového rozlišení,
6. rezerv,
7. oprávek dlouhodobého majetku,
8. opravných položek,
9. nakupovaných zásob na cestě,
10. majetku poskytnutého ke zpracování,
11. hmotného movitého majetku pronajatého či zapůjčeného jiné účetní jednotce,
12. skutečností, které se sledují na podrozvahových účtech, s výjimkou těch, u kterých je možné provést fyzickou inventuru,
13. jmění a fondů organizace vč. výsledku hospodaření minulých let.

Dokladová inventura u majetku a závazků včetně jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných v knize podrozvahových účtů se provádí vždy k rozvahovému dni, tj. u VÚJ vždy k 31. 12. běžného roku.

Podstata dokladové inventury spočívá v tom, že se při ní skutečný stav zjišťuje, resp. prokazuje za pomoci průkazných dokumentů, které dokládají příslušné skutečnosti, jež jsou předmětem účetnictví. Těmi mohou být zejména obchodní smlouvy, daňové doklady, faktury s doklady o splnění dodávek a poskytnutí služeb, výpisy z centrálně vedených rejstříků, výpisy z účtů peněžních prostředků, případně úvěrových účtů (popř. konfirmační dopis zaslaný bankou), obchodní korespondence, rozhodnutí soudů či správců daně, zápisy z jednání orgánů VÚJ, technická či jiná dokumentace (pasportizace). Další skutečnosti se prověřují, pokud je to pro zjištění skutečného stavu nezbytné.

Inventurní soupis musí obsahovat jednotlivé pohledávky a závazky. Zcela zásadní je správná a úplná identifikace plateb a inkas. To znamená, že tzv. neidentifikované položky do zahájení procesu inventury musejí být identifikovány a případně vypořádány. Může se jednat pouze o přijaté platby na bankovní účet; v opačném případě je obtížné vysvětlit, že účetní jednotka neví, co uhradila nebo komu dala souhlas k inkasu.

Rovněž je třeba zkontrolovat účty opravných položek, zejména účtové skupiny 14 a 19 – Opravné položky k dlouhodobým a ke krátkodobým pohledávkám, a to především s ohledem na jejich aktualizaci ve vazbě na účty pohledávek. Není neobvyklé, že VÚJ vykazuje právně neexistující pohledávky, o jejichž vzniku bylo účtováno např. z titulu právního úkonu neplatného od samého počátku, a následně neoprávněně tvoří opravné položky.

Obdobně je třeba postupovat také u zaniklých pohledávek, zejména v případech:

• dohody o nahrazení původní pohledávky pohledávkou novou,

• částečného nebo úplného peněžního či nepeněžního plnění,

• započtení vzájemných pohledávek dlužníka a věřitele,

• uhrazení pohledávky směnkou.

Zvláštní pozornost je třeba věnovat také inventuře zůstatku účtů přijatých a uhrazených záloh a závdavků. Jde zejména o ověření, zda nedošlo k jejich vyúčtování, resp. ke splnění dodávky, a nemají-li tak vztah k výsledkovým účtům (popř. k účtům dlouhodobého majetku a účtům zásob u záloh a závdavků účtovaných ve skupině 05), a zda jednotlivé položky vedené na účtech záloh (někdy i řadu let) mají své opodstatnění. Pokud zůstatky zúčtovacích vztahů neodpovídají skutečnému stavu a tento rozdíl nelze vysvětlit chybou a opravit, pak se jedná o inventarizační rozdíl a tento rozdíl musí být zaúčtován do účetního období, za které se v inventarizaci zjistil. Pokud se např. zjistí, že dodavatel, jemuž byla uhrazena záloha, plnění (např. službu), na které byla záloha poskytnuta, provedl (poskytl), ale nevystavil konečné vyúčtování, pak k rozvahovému dni účetní jednotka zaúčtuje dohadnou položku pasivní (MD 51x / D 389) v částce odpovídající hodnotě odvedené práce (dodané služby). Vytvořenou dohadnou položku pasivní a zaplacenou zálohu, pokud bude dodavatel nekontaktní, poté proúčtuje MD 389 / D 314. Záloha může mít několik funkcí (titulů), které se mohou vzájemně prolínat. Je třeba posoudit, zda jde skutečně o zálohu a zda se formou "zálohy" nezastírá jiný právní úkon, například zápůjčka.

Příkladem dokladové inventury je rovněž inventura účtů dohadných položek a časového rozlišení, při které účetní jednotka posuzuje výši zůstatků a odůvodněnost použití příslušných účtů. Vzhledem k tomu, že tvorba účtů 381 – Náklady příštích období a 384 – Výnosy příštích období se na rozdíl od ostatních přechodných účtů účtuje na základě vystavených, resp. přijatých faktur (daňových dokladů), je třeba na konci účetního období ověřit, zda je zůstatek tvořen pouze takovými položkami, které se týkají následujících účetních období. To znamená, že je třeba prověřit, že všechny náklady, resp. výnosy, běžného účetního období byly z těchto účtů přeúčtovány na účty výsledkové. U komplexních nákladů příštích období se také prověřuje, zda nebyla překročena lhůta čtyř let zúčtovávání do nákladů od okamžiku zaúčtování na daný účet časového rozlišení, případně je zjištěno ze smluv nebo z příslušných právních předpisů, zda u daného případu může být použita odlišná (delší) doba zúčtovávání daných nákladů.

Dokladovou inventurou je třeba ověřit rovněž případný zůstatek na účtu 262 – Peníze na cestě, který je určen k překlenutí časového nesouladu mezi obdržením bankovních výpisů a vystavením pokladních příjmových a výdajových dokladů a při převodech mezi bankovními účty, popř. k účtování směnek na cestě, a doložit oprávněnost případného zůstatku tohoto účtu k rozvahovému dni, a to včetně zůstatku s hodnotou nula.

Dokladové inventuře podléhají rovněž vytvořené rezervy. U nich se při inventarizaci posuzuje titul, výše a odůvodněnost rezerv (viz § 67 vyhlášky č. 410/2009 Sb.). U rezervy na opravy dlouhodobého majetku je také nutné zjišťovat, zda dotčený majetek fyzicky existuje a zda je o něm účtováno. Pokud se při inventarizaci zjistí, že pominuly důvody pro tvorbu rezervy, rezerva se zruší pro nepotřebnost (z daňového hlediska se postupuje podle § 4 zákona č. 593/1992 Sb.).

Předmětem inventarizace není výsledek hospodaření běžného období. Je však nutné zkontrolovat, zda došlo k přeúčtování účtu 431 – Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení, a to v souladu se schválením účetní závěrky za předcházející období podle § 29 vyhlášky č. 220/2013 Sb., o požadavcích na schvalování účetních závěrek některých vybraných účetních jednotek, ve znění pozdějších předpisů (dále také "schvalovací vyhláška").

Inventura nájemních smluv u nájemce (uživatele) i pronajímatele (poskytovatele), z hlediska jejich trvání, se zvláštním zřetelem na případy dokončeného technického zhodnocení odpisovaného uživatelem, by měla být součástí dokladové inventury. Jedním z důvodů je fakt, že v praxi se občas objevují v účetnictví i v majetkové evidenci evidovaná technická zhodnocení (např. počítačové sítě) v pronajatých prostorách, přestože nájem byl dávno ukončen. V závislosti na smluvních podmínkách nájemního vztahu je třeba při ukončení nájmu vypořádat v účetnictví i majetkové evidenci technické zhodnocení provedené na pronajatém majetku, a to v souladu se smlouvou, ve které bylo vlastníkem provedení technického zhodnocení povoleno.

Je třeba zdůraznit, že cíl dokladové inventury je stejný jako u fyzické inventury, to znamená prověřit, zda zůstatek příslušného syntetického, analytického a podrozvahového účtu odpovídá skutečnosti k rozvahovému dni.

3.5.3 Provedení kombinované inventury

U některých druhů aktiv (včetně podrozvahových) je nezbytné uskutečnit zároveň jak inventuru fyzickou, tak i dokladovou, tedy provádíme tzv. kombinovanou inventuru. Typickým příkladem je inventura nedokončeného dlouhodobého hmotného majetku a technického zhodnocení. Jedná se o inventuru majetku, který se ke dni inventarizace vykazuje v rozvahové položce "A.II.8". Skutečný stav se ověřuje primárně dokladovou inventurou, a to na základě dokladů od dodavatelů za dodávky a práce související s pořízením dlouhodobého majetku (viz § 55 odst. 1 vyhlášky č. 410/2009 Sb.), popřípadě podle vnitřních dokladů (interních faktur) za výrobu dlouhodobého hmotného majetku, montážní práce, projektové práce apod. provedené ve vlastní režii, jakož i za výkony související s jeho pořízením (např. přepravné), provedené ve vlastní režii. Při fyzické inventuře se na místě ověřuje, zda stav a rozsah nedokončeného dlouhodobého hmotného majetku odpovídá projektu, rozpočtu či profinancovaným částkám, zda vynaložené náklady odpovídají postupu prací, zda je pro další výstavbu použitelná projektová dokumentace, zda se majetek již fakticky používá či jaké byly důvody jeho nezařazení do užívání, popř. zda byla jeho výstavba dočasně či trvale zastavena, zda a jak byla v tomto případě provedena konzervace výstavby, resp. její zabezpečení proti nepříznivým povětrnostním vlivům apod. Všechna důležitá zjištění v tomto směru je nutno zapsat do inventurních soupisů, a to v členění podle jednotlivého hmotného majetku. Dále může jít o majetek zabudovaný do stavby apod.

Dalším příkladem provedení obou forem inventury jsou pozemky, které lze na místě proměřit a současně srovnat i s výpisem z listu vlastnictví účetní jednotky. Předpokladem je vedení analytického členění podle jednotlivých pozemků vymezených podle definice uvedené v katastrálním zákoně, nejčastěji zvlášť pro každou parcelu evidovanou samostatně v katastru nemovitostí.

Kombinované inventuře podléhají zejména i věcná břemena, zástavy a listinné cenné papíry.

3.5.4 Zjednodušená inventura

Před sestavením účetní závěrky by mělo být samozřejmostí v rámci inventarizace ověřit i jednotlivé složky vlastního kapitálu, s výjimkou výsledku hospodaření běžného účetního období, a to standardně dokladovou inventurou. Zde je potřeba zvlášť zdůraznit, že VÚJ inventurou dokládají zůstatek účtu, který vykazují v rozvaze v rámci řádné nebo mimořádné účetní závěrky. To znamená, že nestačí v inventurním soupisu uvést pouze obraty daného účetního období, ale pokud jsou součástí zůstatku příslušného účtu i skutečnosti, které se odehrály a účtovaly v předcházejících účetních obdobích, musejí být v inventurním soupisu uvedeny. VÚJ bylo novelou vyhlášky č. 270/2010 Sb. umožněno od roku 2018 provádět u účtů 401, 402, 405, 406, 407, 408, 411, 412, 413, 414, 416 a 419 tzv. zjednodušenou inventuru. Výsledkem této zjednodušené inventury jsou zjednodušené inventurní soupisy, kde se uvádějí přírůstky a úbytky stavu výše uvedených pasiv, které byly zjištěny zjednodušenou inventurou (rozumí se za účetní období), včetně počátečních a konečných stavů. Součástí tohoto zjednodušeného inventurního soupisu pak musí být seznam všech inventarizačních evidencí, které byly využity při zjišťování přírůstků a úbytků, pokud tyto skutečnosti nevyplývají z vnitřního předpisu nebo jiné dokumentace.

V praxi to však znamená, že tento postup je možný za předpokladu, že VÚJ prováděla v předcházejících účetních obdobích zodpovědně a správně u výše uvedených účtů dokladovou inventuru. Pokud tomu tak bylo, je možné vyjít z počátečního stavu příslušného výše uvedeného účtu vybraných pasiv, u kterého se uvede odkaz na dokladovou inventuru předcházejícího účetního období (tj. inventurní soupis) a ve zjednodušeném inventurních soupisu za běžné období se uvede rozpis přírůstků a úbytků za účetní období a vyčíslí se konečný stav, který se porovná se stavem vedeným v účetních knihách k rozvahovému dni před proúčtováním zúčtovatelných rozdílů. Pokud VÚJ v předcházejících létech neprováděla zodpovědně a správně dokladovou inventuru, je potřeba také u výše uvedených účtů provést standardní dokladovou inventuru s doložením zůstatku příslušného účtu s vazbou na konkrétní doklady a skutečnosti.

3.6 Termíny

Termíny, ke kterým je nutné provést inventarizaci, vymezuje zákon o účetnictví. Podle § 29 odst. 1 ZoÚ provádějí účetní jednotky inventarizaci k okamžiku, ke kterému sestavují účetní závěrku, a to jako řádnou nebo mimořádnou (dále jen "periodická inventarizace").

V případech uvedených v § 29 odst. 2 ZoÚ mohou účetní jednotky provádět inventarizaci i v průběhu účetního období (dále jen "průběžná inventarizace"). Průběžnou inventarizaci mohou účetní jednotky provádět pouze u zásob, u nichž účtují podle jednotlivých druhů nebo podle míst jejich uložení nebo podle hmotně odpovědných osob (zpravidla formou analytických účtů), a dále u dlouhodobého hmotného movitého majetku, jenž vzhledem k funkci, kterou plní v účetní jednotce, je v soustavném pohybu a nemá stálé místo, kam náleží. Jedná se např. o oběhové obaly, pokud jsou dlouhodobým majetkem, putující po odběratelích, nebo sedací nábytek, pokud je dlouhodobým majetkem u organizací pořádajících přednášky, kongresy, školení apod.

Evidence zásob podle druhů se vede podle položek skladové evidence nebo skladových karet (v knihách analytického členění) a slouží pro jejich identifikaci; obsahuje zejména označení, datum pořízení, datum vyskladnění, ocenění, údaje o množství. Předpokladem účtování zásob podle míst uložení je přehledné, resp. oddělené uložení zásob, tzn. že účetní jednotka musí znát přesné místo uložení, aby bylo možno snadno zjistit fyzický stav a měla jistotu, že tento druh zásoby není uložen ještě na jiném skladovém místě. Tak může jednoduše a přesně zjistit fyzický stav zásob určitého druhu (položky) k určitému okamžiku. Pro průběžnou inventarizaci je proto výhodou umístění zásob např. v regálových buňkách. Místem uložení může být i jednotlivý sklad nebo i maloobchodní prodejna (kantýna apod.). Evidenci zásob podle odpovědných osob je možné si představit tak, že v rámci účetní jednotky existuje více odpovědných osob, které hospodaří se zásobami (například vedoucí jednotlivých prodejen/skladů po celém hlavním městě, po kraji nebo i republice). Inventarizace se provádí postupně na jednotlivých prodejnách během účetního období tak, aby na každé prodejně byla provedena inventarizace v průběhu daného účetního období.

Průběžnou inventarizaci lze provádět kdykoliv během účetního období u jednotlivých druhů zásob k různým dnům. Přitom se zjištěné skutečné stavy již neupravují o přírůstky či úbytky, neboť se porovnávají s účetními stavy vykázanými v den provedení fyzické inventury. Z tohoto porovnání se po vyčíslení…