4.7.16
DPH – sportovní služby
Ing. Zdeněk Kuneš
NahoruOsvobození od daně při poskytování sportovní činnosti
Z hlediska uplatnění osvobození od daně nebo příslušné sazby daně při poskytování sportovní činnosti je rozhodující, kdo je poskytovatelem služeb úzce souvisejících se sportem.
Pro neziskové subjekty je osvobození od daně dáno § 61 písm. d) ZDPH, ze kterého vyplývá, že poskytování služeb úzce souvisejících se sportem nebo tělesnou výchovou právnickými osobami, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, osobám, které vykonávají sportovní nebo tělovýchovnou činnost, je osvobozeno bez nároku na odpočet daně.
Tyto služby se u osob povinných k dani, které nejsou registrovány za plátce, nezapočítávají podle § 4a ZDPH do obratu v tuzemsku pro povinnou registraci za plátce.
Tělovýchovná jednota, neregistrovaná za plátce, provozuje lyžařský vlek. Jedná se o plnění, které je vždy osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně, do obratu se hodnota tohoto plnění nezahrne.
Vyhodnocení pozice poskytovatele služeb, zda se jedná o osobu, která nebyla založena za účelem podnikání, by mělo být jednoznačné a nepochybné ve smyslu článku 132 odst. 1 písm. m) směrnice Rady 2006/112/ES. Hlavní činnost těchto neziskových subjektů vyplývá obvykle ze stanov, statutů, zřizovacích listin apod.
Z § 61 písm. d) ZDPH vyplývá, že osvobození od daně se uplatní pouze v případě, že osobou vykonávající sportovní nebo tělovýchovnou činnost je právnická osoba, například obec, škola, sportovní kluby apod.
Obec plátce, provozuje zimní stadion. Jedná se o plnění, které je vždy osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně.
V těchto případech není možné, aby právnická osoba, která nebyla zřízena za účelem podnikání poskytla tyto služby jako zdanitelné plnění s nárokem na odpočet daně. Vždy se jedná o plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně.
Tělovýchovná jednota, neregistrovaná za plátce, provozuje lyžařský vlek. Tělovýchovná jednota se rozhodla, že u této služby uplatní daň v domnění, že bude mít nárok na odpočet daně při nákupu elektřiny. V tomto případě se ale jedná o plnění, které je vždy osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně. Tělovýchovná jednota nemá nárok na odpočet daně u zdanitelných plnění, přijatých pro provozování lyžařského vleku.
Z toho § 61 písm. d) ZDPH dále vyplývá, že pokud služby související se sportem nebo tělesnou výchovou poskytuje fyzická osoba, jedná se pro plátce vždy o zdanitelné plnění. Pokud tyto služby poskytuje fyzická osoba, neregistrovaná za plátce, zahrnuje se jí podle § 4a ZDPH hodnota poskytnutých služeb do limitu pro obrat v tuzemsku.
Fyzická osoba, neregistrovaná za plátce, provozuje plavání s dětmi. Jedná se o plnění, které je pro plátce zdanitelným plněním, zahrnuje se do obratu pro registraci plátce.
Další podmínkou je, že jsou služby úzce související se sportem nebo tělesnou výchovou poskytovány osobám, které vykonávají sportovní nebo tělovýchovnou činnost.
Problematikou okruhu osob, kterým jsou tyto služby související se sportem a tělesnou výchovou poskytovány, se rovněž zabýval Evropský soudní dvůr v rozsudku ve věci Canteerbury Hockey Club a Canterbury Ladies Hockeez Club. Evropský soudní dvůr v těchto rozsudcích judikoval, že příjemcem služeb osvobozených podle článku 13 části A odst. 1 písm. m) šesté směrnice [článek 132 odst. 1 písm. m) směrnice Rady 2006/112/ES] nemusí být jen osoby fyzické, ale i právnické osoby nebo registrované organizace, pokud jsou tyto služby v konečném důsledku určeny osobám, které provozují sport.
Osobami, které vykonávají sportovní nebo tělovýchovnou činnost jsou tedy jak fyzické osoby, které si například jako návštěvníci krytého bazénu jdou zaplavat, ale také například firmy, právnické osoby, které zakoupí od provozovatele vstupenky do bazénu pro své zaměstnance, kteří si jdou do bazénu zaplavat.
Obec provozuje krytý bazén. Akciová společnost zakoupila od obce vstupenky pro své zaměstnance. Obec prodala vstupenky jako plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně.
Posouzením, zda se jedná o sportovní nebo rekreační se zabýval Evropský soudní dvůr ve věci Města Žamberk proti FŘ (C-18/12) a dospěl k těmto závěrům, že neorganizované a nesoustavné sportovní aktivity, jejichž cílem není účast ve sportovních soutěžích, lze také považovat za provozování sportu.
Konkrétně se jednalo o zpřístupnění areálu koupaliště, který nabízí návštěvníkům nejen zařízení umožňující provozování sportovních aktivit, ale i jiné druhy zábavy či odpočinku. Vzhledem k tomu, že vstupem na koupaliště je návštěvníkům umožněno provozovat sportovní činnost (plavání, míčové hry), tak se jedná o poskytování služeb úzce souvisejících s provozováním sportu, a to i v případě, že návštěvních možnosti provozovat sportovní činnost nevyužijí.
Obec provozuje koupaliště. Vstupenky do areálu koupaliště jsou osvobozeny od daně bez nároku na odpočet daně pro všechny návštěvníky, tedy i pro ty, kteří se na koupaliště jdou jen opalovat.
V praxi jde například o provozování různých sportovních zařízení, jako jsou sportovní haly, bazény (krytý i venkovní plavecký bazén), ledové plochy, sportovní areály a stadiony (např. provoz tenisových kurtů, provoz golfového hřiště včetně minigolfu, fotbalového hřiště apod.), lyžařské vleky, bowling a kuželky, horolezecké stěny, posilovny, fitcentra atd.
Rozsudek ve věci Města Žamberk je využitelný pro posouzení, zda se naopak nejedná o rekreační činnost, jejíž poskytnutí je zdanitelným plněním.
Osvobození od daně podle § 61 písm. d) ZDPH se rovněž nevztahuje na vstupné na sportovní akce, protože předmětná služba je poskytnuta divákům, nikoli osobám, které sportovní činnost vykonávají.
NahoruSportovní činnosti jako zdanitelné plnění
Pokud jsou služby úzce související se sportem nebo tělesnou výchovou poskytovány fyzickou osobou nebo právnickou osobou, která byla zřízena za účelem podnikání, například společností s ručením omezeným, tak se jedná o zdanitelné plnění.
Často nastává situace, kdy obec vlastní a provozuje například krytý bazén, jako plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně a tento bazén nechá zrekonstruovat. Na rekonstrukci použije finanční prostředky z různých fondů. Později si obec zřídí společnost s ručením omezeným a bazén provozuje tato právnická osoba. V takovém případě provozuje bazén jako zdanitelné plnění s nárokem na odpočet daně.
Obec plátce, provozovala do konce roku 2024 koupaliště. Jednalo se o plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně. Od 1. ledna 2025 si obec zřídila společnost s ručením omezeným (s.r.o.) a koupaliště provozuje toto s.r.o. Od 1. ledna 2025 se jedná o zdanitelné plnění, u kterého uplatní s.r.o. sníženou sazbu daně 12 %. Má nárok na odpočet daně při nákupu elektřiny, vody a dalších zdanitelných plnění, přijatých v souvislosti s provozem koupaliště.
V případě poskytnutí vstupného na sportovní akce se jedná o zdanitelné plnění, protože není splněna podmínka vykonávání sportovní činnosti osobami, kterým je vstupné poskytnuto. Při poskytnutí vstupného se uplatní příslušná sazba daně.
NahoruUplatnění snížené sazby daně podle přílohy č. 2 k ZDPH
V příloze č. 2 k ZDPH jsou uvedeny služby, u kterých se při jejich poskytnutí uplatní snížená sazba daně 12 %.
Snížená sazba daně se uplatní u služeb, které odpovídají současně číselnému kódu 93.11, 93.12, 93.13, 93.29.11, 93.29.19 klasifikace produkce CZ-CPA a jedná se o poskytnutí oprávnění ke vstupu na sportovní události; použití krytých i nekrytých sportovních zařízení ke sportovním činnostem; služby související s provozem rekreačních parků a pláží; provoz lyžařských vleků.
Zařazení podle CZ-CPA 93.1 pod kategorii sportovních služeb nestačí pro aplikaci snížené sazby daně, ale je nutno zkoumat i splnění textové podmínky uvedené v příloze č. 2 k zákonu o DPH, tzn., že fakticky dochází k použití sportovních zařízení ke sportovním činnostem nebo jde o vstupné na sportovní události. Zejména položka CZ-CPA 93.11 musí být podrobněji zkoumána.
Uplatnění snížené sazby daně podle přílohy č. 2 k ZDPH je totiž možné pouze u těchto služeb, které jsou doplněny slovním popisem:
-
93.11, 93.12 Poskytnutí oprávnění ke vstupu na sportovní události, použití krytých i nekrytých sportovních zařízení ke sportovním činnostem,
-
93.13 Služby posiloven a fitcenter,
-
93.29.11 Služby související s provozem rekreačních parků a pláží.
Snížená sazba daně se uplatní také u provozu lyžařských vleků.
Společnost s ručením omezeným plátce provozuje lyžařský vlek. Jedná se o zdanitelné plnění s nárokem na odpočet daně, u kterého se uplatní snížená sazba daně 12 %.
Sportovní činností nejsou také služby tureckých lázní, saun, parních lázní a solných jeskyní. U těchto služeb, které odpovídají současně číselnému kódu 96.04 klasifikace produkce CZ-CPA se uplatní snížená sazba daně.
Fyzická osoba, plátce provozuje saunu. Jedná se o zdanitelné plnění s nárokem na odpočet daně, u kterého se uplatní snížená sazba daně 12 %.
Poskytnutí sportovních zařízení (např. tělocvičny, víceúčelové haly)
V praxi je často problém rozlišit, zda se jedná o nájem nemovité věci, který je pro plátce podle základního pravidla § 56a ZDPH plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně, přičemž se plátce může rozhodnout, že nájem jinému plátci pro uskutečňování jeho ekonomických činností zdaní, nebo se jedná o krátkodobý nájem nebo o umožnění využívání sportovního zařízení osobami vykonávajícími sportovní nebo tělovýchovnou činnost.
Pokud vlastník sportovního zařízení (např. tělocvičny) pouze umožní vykonávání sportovní činnosti osobám, které takovéto zařízení budou využívat, nejedná se v tomto případě o nájem nemovitosti, jedná se o poskytnutí sportovní činnosti.
Škola, příspěvková organizace, plátce pronajímá sportovnímu klubu (neplátci) na 6 hodin týdně tělocvičnu. Smlouva je uzavřena na dobu jednoho roku. V tomto případě se pro účely daně z přidané hodnoty jedná o poskytování služeb úzce souvisejících se sportem nebo tělesnou výchovou. Tato služba patří do CZ-CPA 93.11, protože s provozováním tohoto zařízení jsou nepochybně spojeny určité úkony, které musí provozovatel zajistit, např. údržba sportovního zařízení, dohled nad bezpečností provozu, úklid, výdej nářadí, provozování šaten apod. Vzhledem k tomu, že tuto službu poskytuje neziskový subjekt, jedná se podle § 61 písm. d) ZDPH o plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně.
Pokud například obec pronajme sportovní zařízení dlouhodobě, jedná se o plnění osvobozené od daně, u kterého se plátce může rozhodnout, že pokud je nájemce plátcem a nájem je poskytnut pro jeho ekonomickou činnost, uplatní u tohoto nájmu daň. V takovém případě se jedná o zdanitelné plnění, u kterého se uplatní základní sazba daně a plátce má nárok na odpočet daně u zdanitelných plnění, přijatých v souvislosti s tímto nájmem.
Obec, plátce, pronajala koupaliště fyzické osobě plátci, který bude koupaliště provozovat. Nájem je sjednán na dobu pěti let. Nájem je osvobozen od daně bez nároku na odpočet daně. Obec se ale může rozhodnout, že u tohoto nájmu uplatní daň. V takovém případě má nárok na odpočet daně u souvisejících přijatých zdanitelných plnění.
Nájem nemovité věci může být poskytnut také jako krátkodobý nájem. Krátkodobým nájmem nemovité věci se podle § 56a odst. 2 ZDPH rozumí nájem pozemku, jehož součástí je stavba, stavby nebo jednotky, popřípadě spolu s vnitřním movitým vybavením nebo dodáním plynu, elektřiny, tepla, chladu nebo vody, který trvá nepřetržitě nejvýše 48 hodin.
Při poskytnutí krátkodobého nájmu se uplatní základní sazba daně.
Škola, příspěvková organizace, plátce pronajala občanskému sdružení tělocvičnu pro účely pořádání plesu. Pronájem je sjednán na dobu kratší 48 hodin. V tomto případě jde o krátkodobý nájem, u kterého se uplatní základní sazba daně.
Podmínky nájmu jsou splněny, pokud má nájemce možnost užívat nemovitou věc jako vlastník s tím, že tato možnost není poskytnuta třetí osobě.
Může proto dojít k situaci, kdy je uzavřena smlouva na využití nemovitosti několika osobám současně. V takovém případě se nejedná o nájem ale o poskytnutí služby, u které se uplatní základní sazba daně.
Obec plátce provozuje krytý bazén. Dvě plavecké dráhy poskytne tělovýchovné jednotě na plavání a ve stejnou dobu další dvě plavecké dráhy poskytne fyzické osobě podnikateli na provozování rehabilitačního cvičení. Služba poskytnutá tělovýchovné jednotě je sportovní činností, která je osvobozena od daně bez nároku na odpočet daně, poskytnutí drah podnikateli je služba, u které se uplatní základní sazba daně.
NahoruVybrané činnosti související se sportem
V souvislosti se sportovní činností se v praxi setkáme s řadou činnosti, které je nutno rovněž správně posoudit ve vazbě na uplatnění daně z přidané hodnoty. Dále jsou proto uvedeny nejčastěji řešené případy.
Organizování sportovních akcí, podpora a propagace sportu
Osvobození od daně podle § 61 písm. d) ZDPH se nevztahuje na vstupné na sportovní akce, protože předmětná služba je poskytnuta divákům, nikoli osobám, které sportovní činnost vykonávají. Osoby, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání uplatní u vstupného sníženou sazbu daně dle přílohy č. 2 k ZDPH.
Mezi služby zařazené do CZ-CPA 93.19 (sportovní činnosti) patří i činnosti na podporu a propagaci sportu (CZ-CPA 93.19.11), za něž lze považovat jakékoliv oznámení o místě a času konání sportovních akcí (závody, utkání atd.). Při poskytnutí těchto služeb právnickými osobami, které nebyly založeny za účelem podnikání se podle ustanovení § 61 písm. d) ZDPH uplatní osvobození od daně. Pokud takové služby poskytne jiný plátce se, tak se jedná o zdanitelné plnění, u kterého se uplatní základní sazba DPH, protože tyto služby nejsou vymezeny v příloze č. 2 k ZDPH.
Obec pořádá turnaj v soutěži mažoretek a vybírá registrační poplatek od účastníků soutěže. Zároveň vybírá vstupné od diváků. V případě registračního poplatku obec uplatní osvobození od daně podle § 61 písm. d) ZDPH. Vstupné od diváků je zdanitelným plněním, protože v pozici příjemce služby není osoba, která vykonává sportovní nebo tělovýchovnou činnost. Jedná se o poskytnutí oprávnění vstupu na sportovní událost, u kterého se uplatní snížená sazbě daně 12 %, protože se jedná o úplatu za službu uvedenou v příloze č. 2 k zákonu o DPH.
Půjčování sportovního náčiní
V souvislosti s využíváním sportovních zařízení je často poskytováno ze strany…
